Наиболее действенный инструмент в борьбе с «зарплатными» схемами и другими способами ухода от налогообложения — выездная налоговая проверка. Мы расскажем о двух судебных процессах, связанных с такими проверками.

Оба судебных решения приведены в письме ФНС России от 28.07.2006 № ВЕ-6-04/742@, которое в конце августа размещено на сайте www.nalog.ru. ФНС России направила эти решения нижестоящим налоговым органам для использования в работе.

Одно из них принял арбитражный суд по иску организации, которая требовала признать незаконным решение налогового органа о взыскании с нее налогов, пеней и штрафов на общую сумму более 4,5 млн. руб.

Другое решение принял суд общей юрисдикции по жалобе прокурора г. Перми на незаконные действия налоговой инспекции. Однако обо всем по порядку.

Дело первое: как найти конверты

Налоговая проверка одной из ижевских фирм началась еще в 2004 году. Поводом для нее послужило заявление бывшего сотрудника фирмы, уволенного по сокращению штата. Налоговые инспекторы в ходе проверки выявили многочисленные нарушения и нестыковки, которые позволяли судить о том, что организация занижала налоговую базу по ЕСН и НДФЛ. Приведем лишь некоторые из них (полный перечень доказательств см. в таблице на с. 65).

Согласно штатному расписанию и данным бухгалтерского учета заработная плата начислялась исходя из оклада или часовой тарифной ставки с учетом местного коэффициента. Что касается премиальных, доплат за работу во внеурочное время и системы поощрения и стимулирования работников, то они в организации отсутствовали. Однако при опросе работников выяснилось, что в трудовых контрактах система надбавок, доплат и премирования была предусмотрена, а размер дополнительных выплат мог составлять до 50% оклада или тарифной ставки. Большинство работников получали зарплату два-три раза в месяц по двум ведомостям, тогда как в бухгалтерском учете организации ежемесячное начисление зарплаты проводилось только по одной ведомости. Работники рассказали, что зарплату им выдавала лично главный бухгалтер фирмы.

Налоговая инспекция направила запрос в Комитет государственной статистики Удмуртской Республики с просьбой предоставить информацию о сложившемся в регионе уровне зарплаты в организациях с аналогичным видом деятельности. Выяснилось, что средняя зарплата в проверяемой фирме была в несколько раз меньше среднестатистической и, кроме того, ниже величины прожиточного минимума, установленного Правительством РФ. Например, средняя зарплата по отрасли в 2002 году — 4102,3 руб., а на предприятии — всего 1202,09 руб. Еще один факт: зарплата некоторых рядовых сотрудников организации (в частности, предпенсионного возраста) превышала зарплату директора и главного бухгалтера предприятия. Так, зарплата главбуха составляла в среднем 1382 руб. в месяц, а зарплата кладовщицы — 3486 руб. Это позволило инспекторам судить о том, что в бухучете по этим работникам был отражен реальный размер зарплаты, необходимый для расчета пенсии.

Дополнительным доказательством сокрытия реального размера зарплаты послужила... доска объявлений в отделе кадров организации. В объявлениях о вакансиях были приведены зарплаты, в несколько раз превышающие суммы, отраженные в расчетных ведомостях.

При проверке первичных документов, приходно-расходных ордеров и кассовой книги инспекторы установили, что в день выдачи зарплаты с расчетного счета организации снимались две суммы денежных средств. Одна — по зарплатной ведомости, а вторая, более значительная — на выдачу под отчет одному из сотрудников фирмы. Этот сотрудник якобы рассчитывался за материалы, представляя в бухгалтерию авансовые отчеты. Однако при опросе он заявил, что только получал приобретенные материалы по доверенности.

Инспекторы приняли решение проанализировать «первичку» организации. Во время проверки авансовых отчетов и счетов-фактур инспектор делал закладки в папках, чтобы в дальнейшем более подробно ознакомиться с этими документами. Однако через некоторое время из папок исчезли и закладки, и отмеченные документы. Налоговики потребовали представить эти документы. В ответ фирма предъявила копии других документов, согласно которым хозяйственная деятельность велась совсем с другими организациями. При этом документы имели ту же нумерацию, даты и суммы платежей, что и помеченные налоговым инспектором.

На этом основании налоговики пришли к выводу, что деньги, якобы выдававшиеся под отчет сотруднику, на самом деле полностью шли на выплату заработной платы.

И наконец, точку над i поставило техническое исследование, проведенное органами внутренних дел. Милиционеры изъяли у организации два компьютера и восстановили с жесткого диска одного из них почти тысячу ранее удаленных файлов. В них были ведомости, содержащие расчет реальной зарплаты, налоговые карточки, табели учета рабочего времени и оборотно-сальдовые ведомости.

На основе полученных сведений налоговики пришли к выводу, что организация ведет двойной учет зарплаты. Они определили реальный размер зарплаты расчетным методом, как предусмотрено подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Налоговая инспекция потребовала от организации доплатить ЕСН и НДФЛ, штраф за неуплату ЕСН в результате занижения налоговой базы (п. 1 ст. 122 НК РФ), штраф за невыполнение обязанности по перечислению НДФЛ (ст. 123 НК РФ), а также пени.

Доводы налогоплательщика
Организация подала в арбитражный суд исковое заявление об отмене решения налогового органа. Ее главным доводом был недопустимый характер приведенных налоговой инспекцией доказательств. По мнению организации, в ходе проверки не исследовались трудовые договоры работников, которые являются основным документом, позволяющим судить о величине оплаты труда. Поэтому у налоговых органов не было основания определять суммы налога расчетным методом.

Кроме того, организация в своем заявлении сослалась на то, что неясны критерии, по которым инспекция отбирала аналогичных налогоплательщиков для расчета объекта налогообложения. Так, запрос в центр занятости делался только на одного сотрудника, который и написал заявление в инспекцию. А показания свидетеля объясняются его недовольством в связи с увольнением.

Ссылки на файлы, восстановленные с системных блоков, по мнению организации, несостоятельны, так как компьютеры принадлежали частному лицу. И все сведения, которые были восстановлены и распечатаны, не могут служить доказательством по делу, поскольку не установлена их достоверность.

Что решил суд
Арбитражный суд первой инстанции, рассмотрев заявление, посчитал доказательства вины налогоплательщика надлежащими, а доводы организации неубедительными. Однако суд апелляционной инстанции, в который обратилась организация, был более благосклонен к ней. Он освободил ее от уплаты штрафов, посчитав, что расчетный метод определения суммы налога не является основанием для применения штрафных санкций.

Интересна позиция апелляционного суда по доводам, которые привела организация. По мнению суда, ее доводы о нелегитимности представленных инспекцией доказательств несостоятельны. Налоговый орган имеет право использовать доказательства, полученные с помощью любой формы налогового контроля, которые определены в пункте 1 статьи 82 Налогового кодекса РФ.

Налоговая инспекция подала кассационную жалобу в Арбитражный суд Уральского федерального округа, который принял позицию инспекции. По его мнению, обе предыдущие судебные инстанции сделали правомерный вывод о том, что недобросовестные действия организации, направленные на уклонение от уплаты налогов, доказаны. Следовательно, если доказана вина, правомерно и привлечение к ответственности по всей строгости закона. ФАС УФО указал, что суд апелляционной инстанции неверно применил нормы материального права и отменил его решение, оставив в силе решение суда первой инстанции. Суд постановил, что действия организации как налогового агента и налогоплательщика не соответствуют требованиям добросовестного и разумного осуществления прав. Такие действия, носящие недобросовестный характер и направленные на уклонение от уплаты налогов, суд расценил как злоупотребление правом в форме недобросовестного исполнения обязанностей по уплате и перечислению налогов.

По информации, полученной нами из УФНС России по Удмуртской Республике, организация не стала обжаловать кассационное решение в Высшем арбитражном суде.

В завершение сказанного
В нашей стране правовая система не прецедентная. Однако это не означает, что суды не учитывают опыт коллег. Иначе сложившееся понятие «арбитражная практика» теряет смысл. И для тех налогоплательщиков, которые выплачивают зарплаты в конвертах, описанный случай — это повод задуматься.

Почти у любого работодателя, будь то организация или предприниматель, может найтись бывший сотрудник, который затаил обиду, например, на несправедливое, с его точки зрения, увольнение. Но даже исключая это обстоятельство, нельзя забывать, что в отношении каждого налогоплательщика рано или поздно будет проведена налоговая проверка. И если правонарушения будут найдены и доказаны, а виновники наказаны, последствия такого наказания могут быть плачевными. Вплоть до банкротства предприятия, как это в итоге произошло с ижевской фирмой, практиковавшей «конвертные» схемы.

Дело второе: «физиков» тоже можно проверить

Все началось с того, что с заявлением в интересах неопределенного круга лиц в районный суд г. Перми обратился прокурор города. Он потребовал признать незаконным проведение выездных налоговых проверок физических лиц, которые не ведут предпринимательскую деятельность, поскольку подобные действия налоговых органов нарушают права и интересы граждан.

По мнению прокурора, Налоговый кодекс не предусматривает налогового контроля в форме выездных проверок в отношении физических лиц, которые не являются индивидуальными предпринимателями. А значит, проведение таких проверок и привлечение налогоплательщиков к ответственности на основе собранных материалов незаконно.

Однако районный суд счел жалобу прокурора необоснованной. Суд сослался на 87-ю статью Налогового кодекса, которая не ограничивает круг лиц, в отношении которых может быть проведена налоговая проверка — как камеральная, так и выездная. Таким образом, проверить можно любое лицо, которое является налогоплательщиком, в том числе гражданина, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя.

Кроме того, не является запретом для таких проверок и отсутствие в статье 100 Налогового кодекса указаний на физических лиц при оформлении акта проверки.

Прокуратура обжаловала это решение в Пермском областном суде. Однако он принял аргументы районного суда и оставил кассационную жалобу без удовлетворения, а первое решение — без изменения.

Если посмотреть на дело с позиции борьбы с незаконным предпринимательством, такое решение пермского суда можно лишь приветствовать. Ведь только в ходе выездной налоговой проверки инспекция может доказать, что гражданин фактически ведет предпринимательскую деятельность, но при этом не зарегистрирован в установленном порядке и не уплачивает налоги.