Претензий налоговой инспекции и разбирательства в суде скорее всего удастся избежать, если четко сформулировать деловую цель подобной реорганизации и учесть критерии, следуя которым налоговики могут признать сделку фиктивной.

Налоговые преимущества присоединения убыточной компании очевидны - убытки присоединенной организации позволят уменьшить прибыль основной компании. Если компания-налогоплательщик прекратила деятельность из-за реорганизации, то ее правопреемник вправе уменьшить налоговую базу на сумму полученных ею убытков - это сказано в пункте 5 статьи 283 Налогового кодекса.

Кроме того, начиная с 2007 года в налоговом законодательстве отсутствуют ограничения по размеру убытка, переносимого на будущее. Поэтому в результате "убыточной реорганизации" компания может серьезно оптимизировать свои налоговые обязательства по прибыли, причем на совершенно законных основаниях.

Мнение эксперта

Андрей Морозов, старший юрист Goltsblat BLP

Согласно "Основным направлениям налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов", в налоговое законодательство по вопросу о переносе на будущее убытков реорганизуемых или приобретаемых организаций предполагается внести изменения. Причина тому - широкое использование существующих сегодня норм для минимизации налогообложения.

Чиновники планируют установить ограничения как по сроку, так и по размеру прибыли, направляемой на погашение убытка реорганизуемых компаний.

В целом эти планы соответствуют международной практике. Например, на Кипре такие ограничения действуют в случае изменения собственника и существенного изменения бизнеса компании. Похожие рамки установлены в законодательстве Великобритании, Нидерландов и ряда других стран.

Дополнительные преимущества могут быть получены и по НДС. Так, компания-правопреемник имеет право принять к вычету НДС, который был уплачен присоединенной компанией с авансов (ст. 162.1 НК РФ).

Но вот налоговая инспекция вряд ли обрадуется такому повороту событий. С точки зрения проверяющих, присоединение прибыльной компанией явно убыточного бизнеса - схема оптимизации налогообложения, а ее цель - получение необоснованной налоговой выгоды.

Реорганизация может быть признана фиктивной

Любая реорганизация должна быть обусловлена конкретными бизнес-задачами. При этом если для компании получение налоговой выгоды уже достаточный повод для проведения реформ, то налоговики вряд ли согласятся с такой позицией. Если они докажут, что основной целью реорганизации было получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, то она может быть признана необоснованной. А это дает инспекциям основание доначислить налоги (постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").

В настоящее время какая-либо негативная (то есть в пользу инспекции) судебная практика по реорганизации, которая была бы признана фиктивной, отсутствует. Тем не менее, чтобы лишний раз не дразнить налоговую, лучше протестировать планируемое присоединение на наличие признаков, которые в глазах инспекторов свидетельствуют о фиктивности реорганизации.

Подозрительный контрагент. Сомнительный объект для присоединения - первое, что бросится в глаза контролирующим органам. Действительно, довольно затруднительно будет обосновать насущную потребность в интеграции с коммерческой структурой, отвечающей признакам "однодневки".

Например, у присоединяемой компании могут отсутствовать требуемые условия для ведения предпринимательской деятельности, такие как управленческий или технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства, при этом - огромный убыток по балансу. Дополнительным риском станет соответствие "объекта поглощения" критериям налоговой неблагонадежности, перечисленным в базе фискальных органов (так называемая база ЮЛ КПО, то есть юридические лица, контролируемые в первую очередь). В их число входят: регистрация компании по "массовому адресу", участие учредителя в регистрации нескольких подобных фирм, частая смена генерального директора, его неосведомленность о деятельности компании и пр.

Сомнительный убыток. Налоговики обязательно обратят внимание на то, как и в результате чего появился убыток у присоединяемой организации. Одно дело, если он будет получен от осуществления реальной хозяйственной деятельности. Совсем иначе будут обстоять дела, если убыток "нарисован" искусственно, за счет создания соответствующего документооборота между аффилированными структурами.

Неоднократные реорганизации. Опаснее всего присоединять убыточные "однодневки" на регулярной основе. Причем именно в те налоговые периоды, когда у компании по данным налогового учета есть прибыль. Фиктивность будет налицо, если только частые реорганизации не обусловлены стратегией развития бизнеса (агрессивные поглощения, выход в регионы и пр.).

Как обосновать реальную необходимость присоединения

Решение о проведении реорганизации является одним из важнейших для судьбы фирмы, соответственно оно должно вытекать из логики развития бизнеса и соответствовать главной задаче - повышению его стоимости. Можно предложить несколько вариантов деловых целей, которыми компания оправдает присоединение убыточной организации.

Отраслевая консолидация. Обосновать деловую цель, к примеру, можно сложившейся экономической ситуацией. Так, в кризис компания получает идеальные возможности для проведения отраслевой консолидации. Когда же еще можно выгодно приобрести конкурента, чьи бизнес-процессы в кризисное время оказались неэффективными. В результате последний вынужден искать стратегических партнеров, чтобы хоть как-то продержаться на плаву.

Конечно, на практике при реализации сделки M&A покупатель может ограничиться покупкой контрольного пакета акций (долей). Этого в принципе будет достаточно, чтобы интегрировать убыточного конкурента в свой бизнес. Однако никто не мешает компании пойти в сделке немного дальше и присоединить к себе приобретенную организацию. В данном случае налоговая выгода от "полученных" убытков является всего лишь побочным положительным эффектом.

При выборе объекта для поглощения желательно подстраховаться, подготовив документальное обоснование принятого решения. Например, это могут быть рекомендации консультантов по развитию бизнеса о целесообразности проведения серии поглощений для увеличения доли рынка, протокол заседания совета директоров, посвященного стратегическим вопросам, аналитические записки ключевых сотрудников о необходимости дальнейшего роста.

Скупка активов. Бизнес присоединяемой организации может кардинально отличаться от того, с чем связана основная деятельность компании. Тем не менее наличие у компании-цели нужных организации активов, таких как основные средства, научные разработки, дебиторская задолженность или товарные знаки, которые можно использовать в своей деятельности, является вполне оправданной причиной для реорганизации. Либо они могут быть выгодно реализованы, как, например, ликвидные векселя третьих лиц, а денежные средства от продажи пойдут на поддержание основной деятельности.

В любом случае наличие каких-либо активов у присоединяемой компании является дополнительным фактором, доказывающим реальность проводимой реорганизации.

Создание холдинговой структуры. Компания может решить, что пора навести порядок в своей собственной структуре. Например, для централизации управления и повышения эффективности контроля над денежными потоками. Или чтобы к моменту оздоровления фондового рынка провести публичное заимствование либо привлечь прямого инвестора. Для этого схема владения активами не должна быть запутанной и непрозрачной, так как потенциальные партнеры (новые акционеры) должны четко понимать, во что они вкладывают деньги. На практике для выстраивания такой прозрачной структуры компании группы нередко объединяются по дивизиональному признаку, в том числе путем присоединения.

Мнение эксперта

Константин Соловьев, юрист налоговой практики международной юридической компании DLA Piper (Санкт-Петербург)

Доказательствами деловой цели реорганизации могут служить, например, гармонизация продуктовой линейки, оптимизация структуры управления, объединение производственных процессов. Наконец, убедительный бизнес-план.

Что, кроме налоговой проверки, может омрачить реорганизацию

Проводя присоединение убыточной компании, придется не только обосновывать деловую цель компании, но и постараться не напороться на юридические проблемы, связанные с подобной реорганизацией.